國家稅務總局關于發布《企業境外所得稅收抵免操作指南》的公告

國家稅務總局公告2010年第1號


　　根據《中華人民共和國企業所得稅法》（以下簡稱企業所得稅法）、《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》（以下簡稱實施條例）及《財政部 國家稅務總局關于企業境外所得稅收抵免有關問題的通知》（財稅〔2009〕125號，以下簡稱《通知》）的有關規定，現將《企業境外所得稅收抵免操作指南》予以發布，于2010年1月1日起施行。
　　2008、2009年度尚未進行境外稅收抵免處理的，可按本公告計算抵免。
　　特此公告。

　　附件：企業境外所得稅收抵免操作指南

　　
　　 國家稅務總局
　　 二○一○年七月二日　

《企業境外所得稅收抵免操作指南》

目錄
第一條 關于適用范圍
第二條 關于境外所得稅額抵免計算的基本項目
第三條 關于境外應納稅所得額的計算
第四條 關于可予抵免境外所得稅額的確認
第五條 關于境外所得間接負擔稅額的計算
第六條 關于適用間接抵免的外國企業持股比例的計算
第七條 關于稅收饒讓抵免的應納稅額的確定
第八條 關于抵免限額的計算
第九條 關于實際抵免境外稅額的計算
第十條 關于簡易辦法計算抵免
第十一條 關于境外分支機構與我國對應納稅年度的確定
第十二條 關于境外所得稅抵免時應納所得稅額的計算
第十三條 關于不具有獨立納稅地位的定義
第十四條 關于來源于港、澳、臺地區的所得
第十五條 關于稅收協定優先原則的適用
第十六條 關于執行日期
附件
附示例




《通知》第一條 關于適用范圍
居民企業以及非居民企業在中國境內設立的機構、場所（以下統稱企業）依照企業所得稅法第二十三條、第二十四條的有關規定，應在其應納稅額中抵免在境外繳納的所得稅額的，適用本通知。
1.可以適用境外（包括港澳臺地區，以下同）所得稅收抵免的納稅人包括兩類：
（1）根據企業所得稅法第二十三條關于境外稅額直接抵免和第二十四條關于境外稅額間接抵免的規定，居民企業（包括按境外法律設立但實際管理機構在中國，被判定為中國稅收居民的企業）可以就其取得的境外所得直接繳納和間接負擔的境外企業所得稅性質的稅額進行抵免。
（2）根據企業所得稅法第二十三條的規定，非居民企業（外國企業）在中國境內設立的機構（場所）可以就其取得的發生在境外、但與其有實際聯系的所得直接繳納的境外企業所得稅性質的稅額進行抵免。
為緩解由于國家間對所得來源地判定標準的重疊而產生的國際重復征稅，我國稅法對非居民企業在中國境內分支機構取得的發生于境外的所得所繳納的境外稅額，給予了與居民企業類似的稅額抵免待遇。對此類非居民給予的境外稅額抵免僅涉及直接抵免。
所謂實際聯系是指，據以取得所得的權利、財產或服務活動由非居民企業在中國境內的分支機構擁有、控制或實施，如外國銀行在中國境內分行以其可支配的資金向中國境外貸款，境外借款人就該筆貸款向其支付的利息，即屬于發生在境外與該分行有實際聯系的所得。
2.境外稅額抵免分為直接抵免和間接抵免。
直接抵免是指，企業直接作為納稅人就其境外所得在境外繳納的所得稅額在我國應納稅額中抵免。直接抵免主要適用于企業就來源于境外的營業利潤所得在境外所繳納的企業所得稅，以及就來源于或發生于境外的股息、紅利等權益性投資所得、利息、租金、特許權使用費、財產轉讓等所得在境外被源泉扣繳的預提所得稅。
間接抵免是指，境外企業就分配股息前的利潤繳納的外國所得稅額中由我國居民企業就該項分得的股息性質的所得間接負擔的部分，在我國的應納稅額中抵免。例如我國居民企業（母公司）的境外子公司在所在國（地區）繳納企業所得稅后，將稅后利潤的一部分作為股息、紅利分配給該母公司，子公司在境外就其應稅所得實際繳納的企業所得稅稅額中按母公司所得股息占全部稅后利潤之比的部分即屬于該母公司間接負擔的境外企業所得稅額。間接抵免的適用范圍為居民企業從其符合《通知》第五、六條規定的境外子公司取得的股息、紅利等權益性投資收益所得。
《通知》第二條 關于境外所得稅額抵免計算的基本項目
企業應按照企業所得稅法及其實施條例、稅收協定以及通知的規定，準確計算下列當期與抵免境外所得稅有關的項目后，確定當期實際可抵免分國（地區）別的境外所得稅稅額和抵免限額：
（一）境內所得的應納稅所得額（以下稱境內應納稅所得額）和分國（地區）別的境外所得的應納稅所得額（以下稱境外應納稅所得額）；
（二）分國（地區）別的可抵免境外所得稅稅額；
　　（三）分國（地區）別的境外所得稅的抵免限額。
企業不能準確計算上述項目實際可抵免分國（地區）別的境外所得稅稅額的，在相應國家（地區）繳納的稅收均不得在該企業當期應納稅額中抵免，也不得結轉以后年度抵免。
3.企業取得境外所得，其在中國境外已經實際直接繳納和間接負擔的企業所得稅性質的稅額，進行境外稅額抵免計算的基本項目包括：境內、境外所得分國別（地區）的應納稅所得額、可抵免稅額、抵免限額和實際抵免稅額。不能按照有關稅收法律法規準確計算實際可抵免的境外分國別（地區）的所得稅稅額的，不應給予稅收抵免。
《通知》第三條 關于境外應納稅所得額的計算
第三條 第一款
企業應就其按照實施條例第七條規定確定的中國境外所得（境外稅前所得），按以下規定計算實施條例第七十八條規定的境外應納稅所得額。
4.根據實施條例第七條規定確定的境外所得，在計算適用境外稅額直接抵免的應納稅所得額時，應為將該項境外所得直接繳納的境外所得稅額還原計算后的境外稅前所得；上述直接繳納稅額還原后的所得中屬于股息、紅利所得的，在計算適用境外稅額間接抵免的境外所得時，應再將該項境外所得間接負擔的稅額還原計算，即該境外股息、紅利所得應為境外股息、紅利稅后凈所得與就該項所得直接繳納和間接負擔的稅額之和（參見示例七）。
對上述稅額還原后的境外稅前所得，應再就計算企業應納稅所得總額時已按稅法規定扣除的有關成本費用中與境外所得有關的部分進行對應調整扣除后，計算為境外應納稅所得額。
第三條 第一款 第（一）項
（一）居民企業在境外投資設立不具有獨立納稅地位的分支機構，其來源于境外的所得，以境外收入總額扣除與取得境外收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。各項收入、支出按企業所得稅法及其實施條例的有關規定確定。
　　居民企業在境外設立不具有獨立納稅地位的分支機構取得的各項境外所得，無論是否匯回中國境內，均應計入該企業所屬納稅年度的境外應納稅所得額。
5.本項規定了境外分支機構應納稅所得額的計算。以上所稱不具有獨立納稅地位含義參見《通知》第十三條規定。
6.由于分支機構不具有分配利潤職能，因此，境外分支機構取得的各項所得，不論是否匯回境內，均應當計入所屬年度的企業應納稅所得額。
7.境外分支機構確認應納稅所得額時的各項收入與支出標準，須符合我國企業所得稅法相關規定。
8.根據實施條例第二十七條規定，確定與取得境外收入有關的合理的支出，應主要考察發生支出的確認和分攤方法是否符合一般經營常規和我國稅收法律規定的基本原則。企業已在計算應納稅所得總額時扣除的，但屬于應由各分支機構合理分攤的總部管理費等有關成本費用應做出合理的對應調整分攤。
境外分支機構合理支出范圍通常包括境外分支機構發生的人員工資、資產折舊、利息、相關稅費和應分攤的總機構用于管理分支機構的管理費用等。
第三條 第一款 第（二）項
（二）居民企業應就其來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益，以及利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，扣除按照企業所得稅法及實施條例等規定計算的與取得該項收入有關的各項合理支出后的余額為應納稅所得額。來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益，應按被投資方作出利潤分配決定的日期確認收入實現；來源于境外的利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，應按有關合同約定應付交易對價款的日期確認收入實現。
9.從境外收到的股息、紅利、利息等境外投資性所得一般表現為毛所得，應對在計算企業總所得額時已做統一扣除的成本費用中與境外所得有關的部分，在該境外所得中對應調整扣除后，才能作為計算境外稅額抵免限額的境外應納稅所得額（參見示例一）。在就境外所得計算應對應調整扣除的有關成本費用時，應對如下成本費用（但不限于）予以特別注意：
（1）股息、紅利，應對應調整扣除與境外投資業務有關的項目研究、融資成本和管理費用；
（2）利息，應對應調整扣除為取得該項利息而發生的相應的融資成本和相關費用；
（3）租金，屬于融資租賃業務的，應對應調整扣除其融資成本；屬于經營租賃業務的，應對應調整扣除租賃物相應的折舊或折耗；
（4）特許權使用費，應對應調整扣除提供特許使用的資產的研發、攤銷等費用；
（5）財產轉讓，應對應調整扣除被轉讓財產的成本凈值和相關費用。
涉及上述所得應納稅所得額中應包含的已間接負擔稅額的具體還原計算將在《通知》第五條、第六條項下說明。
10.企業應根據實施條例第二章第二節中關于收入確認時間的規定確認境外所得的實現年度及其稅額抵免年度。
（1）企業來源于境外的股息、紅利等權益性投資收益所得，若實際收到所得的日期與境外被投資方作出利潤分配決定的日期不在同一納稅年度的，應按被投資方作出利潤分配日所在的納稅年度確認境外所得。
企業來源于境外的利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等收入，若未能在合同約定的付款日期當年收到上述所得，仍應按合同約定付款日期所屬的納稅年度確認境外所得。
（2）屬于企業所得稅法第四十五條以及實施條例第一百一十七條和第一百一十八條規定情形的，應按照有關法律法規的規定確定境外所得的實現年度。
（3）企業收到某一納稅年度的境外所得已納稅憑證時，凡是遲于次年5月31日匯算清繳終止日的，可以對該所得境外稅額抵免追溯計算。
第三條 第一款 第（三）項
（三）非居民企業在境內設立機構、場所的，應就其發生在境外但與境內所設機構、場所有實際聯系的各項應稅所得，比照上述第（二）項的規定計算相應的應納稅所得額。
11.非居民企業在中國境內設立機構、場所，在享受境外稅額抵免時，也應就其發生在境外但與境內所設機構、場所有實際聯系的各項應稅所得，按企業所得稅法和實施條例及《通知》、《指南》等相關稅收法規規定計算境外所得的應納稅所得額。
第三條 第一款 第（四）項
（四）在計算境外應納稅所得額時，企業為取得境內、外所得而在境內、境外發生的共同支出，與取得境外應稅所得有關的、合理的部分，應在境內、境外（分國（地區）別，下同）應稅所得之間，按照合理比例進行分攤后扣除。
12.本項所稱共同支出，是指與取得境外所得有關但未直接計入境外所得應納稅所得額的成本費用支出，通常包括未直接計入境外所得的營業費用、管理費用和財務費用等支出。
企業應對在計算總所得額時已統一歸集并扣除的共同費用，按境外每一國（地區）別數額占企業全部數額的下列一種比例或幾種比例的綜合比例，在每一國別的境外所得中對應調整扣除，計算來自每一國別的應納稅所得額。
（1）資產比例；
（2）收入比例；
（3）員工工資支出比例；
（4）其他合理比例。
上述分攤比例確定后應報送主管稅務機關備案；無合理原因不得改變。
第三條 第一款 第（五）項
（五）在匯總計算境外應納稅所得額時，企業在境外同一國家（地區）設立不具有獨立納稅地位的分支機構，按照企業所得稅法及實施條例的有關規定計算的虧損，不得抵減其境內或他國（地區）的應納稅所得額，但可以用同一國家（地區）其他項目或以后年度的所得按規定彌補。
13.本項基于分國不分項計算抵免的原則及其要求，對在不同國家的分支機構發生的虧損不得相互彌補做出了規定，以避免出現同一筆虧損重復彌補或須進行繁復的還原彌補、還原抵免的現象。
14.企業在同一納稅年度的境內外所得加總為正數的，其境外分支機構發生的虧損，由于上述結轉彌補的限制而發生的未予彌補的部分（以下稱為非實際虧損額），今后在該分支機構的結轉彌補期限不受5年期限制（參見示例二）。即：
（1）如果企業當期境內外所得盈利額與虧損額加總后和為零或正數，則其當年度境外分支機構的非實際虧損額可無限期向后結轉彌補；
（2）如果企業當期境內外所得盈利額與虧損額加總后和為負數，則以境外分支機構的虧損額超過企業盈利額部分的實際虧損額，按企業所得稅法第十八條規定的期限進行虧損彌補，未超過企業盈利額部分的非實際虧損額仍可無限期向后結轉彌補。
企業應對境外分支機構的實際虧損額與非實際虧損額不同的結轉彌補情況做好記錄。
《通知》第四條 關于可予抵免境外所得稅額的確認
可抵免境外所得稅稅額，是指企業來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關規定應當繳納并已實際繳納的企業所得稅性質的稅款。但不包括：
（一）按照境外所得稅法律及相關規定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款；
（二）按照稅收協定規定不應征收的境外所得稅稅款；
（三）因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；
（四）境外所得稅納稅人或者其利害關系人從境外征稅主體得到實際返還或補償的境外所得稅稅款；
（五）按照我國企業所得稅法及其實施條例規定，已經免征我國企業所得稅的境外所得負擔的境外所得稅稅款；
（六）按照國務院財政、稅務主管部門有關規定已經從企業境外應納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。
15.可抵免的境外所得稅稅額的基本條件為：
（1）企業來源于中國境外的所得依照中國境外稅收法律以及相關規定計算而繳納的稅額；
（2）繳納的屬于企業所得稅性質的稅額，而不拘泥于名稱。在不同的國家，對于企業所得稅的稱呼有著不同的表述，如法人所得稅、公司所得稅等。判定是否屬于企業所得稅性質的稅額，主要看其是否是針對企業凈所得征收的稅額。
（3）限于企業應當繳納且已實際繳納的稅額。稅收抵免旨在解決重復征稅問題，僅限于企業應當繳納且已實際繳納的稅額（除另有饒讓抵免或其他規定外）。
（4）可抵免的企業所得稅稅額，若是稅收協定非適用所得稅項目，或來自非協定國家的所得，無法判定是否屬于對企業征收的所得稅稅額的，應層報國家稅務總局裁定。
16. 不應作為可抵免境外所得稅稅額的情形分析：
（1）本條第一項規定是指，屬于境外所得稅法律及相關規定適用錯誤而且企業不應繳納而錯繳的稅額，企業應向境外稅務機關申請予以退還，而不應作為境外已交稅額向中國申請抵免企業所得稅。
（2）本條第二項規定是指，根據中國政府與其他國家（地區）政府簽訂的稅收協定（或安排）的規定不屬于對方國家的應稅項目，卻被對方國家（地區）就其征收的企業所得稅，對此，企業應向征稅國家申請退還不應征收的稅額；該項稅額還應包括，企業就境外所得在來源國納稅時適用稅率高于稅收協定限定稅率所多繳納的所得稅稅額。
（3）本條第四項規定是指，如果有關國家為了實現特定目標而規定不同形式和程度的稅收優惠，并采取征收后由政府予以返還或補償方式退還的已繳稅額，對此，企業應從其境外所得可抵免稅額中剔除該相應部分。
（4）本條第五項規定是指，如果我國稅收法律法規做出對某項境外所得給予免稅優惠規定，企業取得免征我國企業所得稅的境外所得的，該項所得的應納稅所得額及其繳納的境外所得稅額均應從計算境外所得稅額抵免的境外應納稅所得額和境外已納稅額中減除。
（5）本條第六項規定是指，如果我國稅法規定就一項境外所得的已納所得稅額僅作為費用從該項境外所得額中扣除的，就該項所得及其繳納的境外所得稅額不應再納入境外稅額抵免計算。
17.企業取得的境外所得已直接繳納和間接負擔的稅額為人民幣以外貨幣的，在以人民幣計算可予抵免的境外稅額時，凡企業記賬本位幣為人民幣的，應按企業就該項境外所得記入賬內時使用的人民幣匯率進行換算；凡企業以人民幣以外其他貨幣作為記賬本位幣的，應統一按實現該項境外所得對應的我國納稅年度最后一日的人民幣匯率中間價進行換算。
《通知》第五條 關于境外所得間接負擔稅額的計算
居民企業在按照企業所得稅法第二十四條規定用境外所得間接負擔的稅額進行稅收抵免時，其取得的境外投資收益實際間接負擔的稅額，是指根據直接或者間接持股方式合計持股20%以上（含20%，下同）的規定層級的外國企業股份，由此應分得的股息、紅利等權益性投資收益中，從最低一層外國企業起逐層計算的屬于由上一層企業負擔的稅額，其計算公式如下：
　　本層企業所納稅額屬于由一家上一層企業負擔的稅額＝（本層企業就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合本通知規定的由本層企業間接負擔的稅額）×本層企業向一家上一層企業分配的股息（紅利）÷本層企業所得稅后利潤額。
18.本條規定了境外所得間接負擔的符合《通知》第六條規定條件的下層企業稅額的計算方式及公式（參見示例三），公式中：
（1）本層企業是指實際分配股息（紅利）的境外被投資企業；
（2）本層企業就利潤和投資收益所實際繳納的稅額是指，本層企業按所在國稅法就利潤繳納的企業所得稅和在被投資方所在國就分得的股息等權益性投資收益被源泉扣繳的預提所得稅；
（3）符合《通知》規定的由本層企業間接負擔的稅額是指該層企業由于從下一層企業分回股息（紅利）而間接負擔的由下一層企業就其利潤繳納的企業所得稅稅額；
（4）本層企業向一家上一層企業分配的股息（紅利）是指該層企業向上一層企業實際分配的扣繳預提所得稅前的股息（紅利）數額；
（5）本層企業所得稅后利潤額是指該層企業實現的利潤總額減去就其利潤實際繳納的企業所得稅后的余額；
19.每一層企業從其持股的下一層企業在一個年度中分得的股息（紅利），若是由該下一層企業不同年度的稅后未分配利潤組成，則應按該股息（紅利）對應的每一年度未分配利潤，分別計算就該項分配利潤所間接負擔的稅額；按各年度計算的間接負擔稅額之和，即為取得股息（紅利）的企業該一個年度中分得的股息（紅利）所得所間接負擔的所得稅額。
20.境外第二層及以下層級企業歸屬不同國家的，在計算居民企業負擔境外稅額時，均以境外第一層企業所在國（地區）為國別劃分進行歸集計算，而不論該第一層企業的下層企業歸屬何國（地區）。
《通知》第六條 關于適用間接抵免的外國企業持股比例的計算
除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，按照實施條例第八十條規定由居民企業直接或者間接持有20%以上股份的外國企業，限于符合以下持股方式的三層外國企業：
第一層:單一居民企業直接持有20%以上股份的外國企業；
第二層:單一第一層外國企業直接持有20%以上股份，且由單一居民企業直接持有或通過一個或多個符合本條規定持股條件的外國企業間接持有總和達到20%以上股份的外國企業；
第三層:單一第二層外國企業直接持有20%以上股份，且由單一居民企業直接持有或通過一個或多個符合本條規定持股條件的外國企業間接持有總和達到20%以上股份的外國企業。
21.本條所述符合規定的“持股條件”是指，各層企業直接持股、間接持股以及為計算居民企業間接持股總和比例的每一個單一持股，均應達到20%的持股比例（參見示例四、五）。
《通知》第七條 關于稅收饒讓抵免的應納稅額的確定
居民企業從與我國政府訂立稅收協定（或安排）的國家（地區）取得的所得，按照該國（地區）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數額按照稅收協定規定應視同已繳稅額在中國的應納稅額中抵免的，該免稅或減稅數額可作為企業實際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。
22.我國企業所得稅法目前尚未單方面規定稅收饒讓抵免，但我國與有關國家簽訂的稅收協定規定有稅收饒讓抵免安排，本條對此進行了重申。居民企業從與我國訂立稅收協定（或安排）的對方國家取得所得，并按該國稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該所得已享受的免稅或減稅數額按照稅收協定（或安排）規定應視同已繳稅額在我國應納稅額中抵免的，經企業主管稅務機關確認，可在其申報境外所得稅額時視為已繳稅額（參見示例六）。
23.稅收饒讓抵免應區別下列情況進行計算：
（1）稅收協定規定定率饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按該定率計算的應納境外所得稅額超過實際繳納的境外所得稅額的數額；
（2）稅收協定規定列舉一國稅收優惠額給予饒讓抵免的，饒讓抵免稅額為按協定國家（地區）稅收法律規定稅率計算的應納所得稅額超過實際繳納稅額的數額，即實際稅收優惠額。
24.境外所得采用《通知》第十條規定的簡易辦法計算抵免額的，不適用饒讓抵免。
25.企業取得的境外所得根據來源國稅收法律法規不判定為所在國應稅所得，而按中國稅收法律法規規定屬于應稅所得的，不屬于稅收饒讓抵免范疇，應全額按中國稅收法律法規規定繳納企業所得稅。
《通知》第八條 關于抵免限額的計算
企業應按照企業所得稅法及其實施條例和本通知的有關規定分國（地區）別計算境外稅額的抵免限額。
某國（地區）所得稅抵免限額＝中國境內、境外所得依照企業所得稅法及實施條例的規定計算的應納稅總額×來源于某國(地區)的應納稅所得額÷中國境內、境外應納稅所得總額。
據以計算上述公式中“中國境內、境外所得依照企業所得稅法及實施條例的規定計算的應納稅總額”的稅率，除國務院財政、稅務主管部門另有規定外，應為企業所得稅法第四條第一款規定的稅率。
企業按照企業所得稅法及其實施條例和本通知的有關規定計算的當期境內、境外應納稅所得總額小于零的，應以零計算當期境內、境外應納稅所得總額，其當期境外所得稅的抵免限額也為零。
26.中國境內外所得依照企業所得稅法及實施條例的規定計算的應納稅總額的稅率是25%，即使企業境內所得按稅收法規規定享受企業所得稅優惠的，在進行境外所得稅額抵免限額計算中的中國境內、外所得應納稅總額所適用的稅率也應為25%。今后若國務院財政、稅務主管部門規定境外所得與境內所得享受相同企業所得稅優惠政策的，應按有關優惠政策的適用稅率或稅收負擔率計算其應納稅總額和抵免限額；簡便計算，也可以按該境外應納稅所得額直接乘以其實際適用的稅率或稅收負擔率得出抵免限額（參見示例七）。
27.若企業境內所得為虧損，境外所得為盈利，且企業已使用同期境外盈利全部或部分彌補了境內虧損，則境內已用境外盈利彌補的虧損不得再用以后年度境內盈利重復彌補。由此，在計算境外所得抵免限額時，形成當期境內、外應納稅所得總額小于零的，應以零計算當期境內、外應納稅所得總額，其當期境外所得稅的抵免限額也為零。上述境外盈利在境外已納的可予抵免但未能抵免的稅額可以在以后5個納稅年度內進行結轉抵免（參見示例八）。
28.如果企業境內為虧損，境外盈利分別來自多個國家，則彌補境內虧損時，企業可以自行選擇彌補境內虧損的境外所得來源國家（地區）順序。
《通知》第九條 關于實際抵免境外稅額的計算
在計算實際應抵免的境外已繳納和間接負擔的所得稅稅額時，企業在境外一國（地區）當年繳納和間接負擔的符合規定的所得稅稅額低于所計算的該國（地區）抵免限額的，應以該項稅額作為境外所得稅抵免額從企業應納稅總額中據實抵免；超過抵免限額的，當年應以抵免限額作為境外所得稅抵免額進行抵免，超過抵免限額的余額允許從次年起在連續五個納稅年度內，用每年度抵免限額抵免當年應抵稅額后的余額進行抵補。
29.本條規定了企業在境外一國（地區）當年繳納和間接負擔的符合規定的企業所得稅稅額的具體抵免方法，即企業每年應分國（地區）別在抵免限額內據實抵免境外所得稅額，超過抵免限額的部分可在以后連續5個納稅年度延續抵免；企業當年境外一國（地區）可抵免稅額中既有屬于當年已直接繳納或間接負擔的境外所得稅額，又有以前年度結轉的未逾期可抵免稅額時，應首先抵免當年已直接繳納或間接負擔的境外所得稅額后，抵免限額有余額的，可再抵免以前年度結轉的未逾期可抵免稅額，仍抵免不足的，繼續向以后年度結轉（參見示例九）。
30.企業申報抵免境外所得稅收（包括按照《通知》第十條規定的簡易辦法進行的抵免）時應向其主管稅務機關提交如下書面資料：
（1）與境外所得相關的完稅證明或納稅憑證（原件或復印件）。
（2）不同類型的境外所得申報稅收抵免還需分別提供：
①取得境外分支機構的營業利潤所得需提供境外分支機構會計報表；境外分支機構所得依照中國境內企業所得稅法及實施條例的規定計算的應納稅額的計算過程及說明資料；具有資質的機構出具的有關分支機構審計報告等；
②取得境外股息、紅利所得需提供集團組織架構圖；被投資公司章程復印件；境外企業有權決定利潤分配的機構作出的決定書等；
③取得境外利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等所得需提供依照中國境內企業所得稅法及實施條例規定計算的應納稅額的資料及計算過程；項目合同復印件等。
（3）申請享受稅收饒讓抵免的還需提供：
①本企業及其直接或間接控制的外國企業在境外所獲免稅及減稅的依據及證明或有關審計報告披露該企業享受的優惠政策的復印件；
②企業在其直接或間接控制的外國企業的參股比例等情況的證明復印件；
③間接抵免稅額或者饒讓抵免稅額的計算過程；
④由本企業直接或間接控制的外國企業的財務會計資料。
（4）采用簡易辦法計算抵免限額的還需提供：
①取得境外分支機構的營業利潤所得需提供企業申請及有關情況說明；來源國（地區）政府機關核發的具有納稅性質的憑證和證明復印件；
②取得符合境外稅額間接抵免條件的股息所得需提供企業申請及有關情況說明；符合企業所得稅法第二十四條條件的有關股權證明的文件或憑證復印件。
（5）主管稅務機關要求提供的其它資料。
以上提交備案資料使用非中文的，企業應同時提交中文譯本復印件。
上述資料已向稅務機關提供的，可不再提供；上述資料若有變更的，須重新提供；復印件須注明與原件一致，譯本須注明與原本無異義，并加蓋企業公章。
31.稅務機關、企業在年度企業所得稅匯算清繳時，應對結轉以后年度抵免的境外所得稅額分國別（地區）建立臺賬管理，準確填寫逐年抵免情況。
（1） 臺賬表式：
境外所得稅額結轉抵免管理臺賬
企業名稱：
所得來源國別（地區）： 金額單位：人民幣（列至角分）
行次 本年度未抵免稅額 五年期結轉抵扣額及余額
稅額所屬年度 未抵免額 第一年 第二年 第三年 第四年 第五年
抵免額 余額 抵免額 余額 抵免額 余額 抵免額 余額 抵免額 不得再結轉額

1

2 　
　
　 　
　
　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　
　
3 　
　
　 　
　
　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　
　
4 　
　
　 　
　
　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　
　
5 　
　
　 　
　
　 　 　 　 　 　 　
　 　 　 　 　
　
（2）管理臺賬的編制說明：
填報以前年度境外所得已納稅額未抵免部分的結轉、抵扣情況。
①按分國不分項填報結轉抵扣額的境外所得稅在各年的抵扣情況；
②本年度未抵免稅額：填報稅額所屬年度未抵免結轉以后年度抵扣的稅額；
③五年結轉抵扣額：填報按規定用本期稅額扣除限額的余額抵扣以前年度結轉的稅額及抵扣后的余額；
《通知》第十條 關于簡易辦法計算抵免
（一）企業從境外取得營業利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，雖有所得來源國（地區）政府機關核發的具有納稅性質的憑證或證明，但因客觀原因無法真實、準確地確認應當繳納并已經實際繳納的境外所得稅稅額的，除就該所得直接繳納及間接負擔的稅額在所得來源國（地區）的實際有效稅率低于我國企業所得稅法第四條第一款規定稅率50%以上的外，可按境外應納稅所得額的12.5%作為抵免限額，企業按該國（地區）稅務機關或政府機關核發具有納稅性質憑證或證明的金額，其不超過抵免限額的部分，準予抵免；超過的部分不得抵免。
　　屬于本款規定以外的股息、利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等投資性所得，均應按本通知的其他規定計算境外稅額抵免。
（二）企業從境外取得營業利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，凡就該所得繳納及間接負擔的稅額在所得來源國（地區）的法定稅率且其實際有效稅率明顯高于我國的，可直接以按本通知規定計算的境外應納稅所得額和我國企業所得稅法規定的稅率計算的抵免限額作為可抵免的已在境外實際繳納的企業所得稅稅額。具體國家（地區）名單見附件。財政部、國家稅務總局可根據實際情況適時對名單進行調整。
　　屬于本款規定以外的股息、利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等投資性所得，均應按本通知的其他規定計算境外稅額抵免。
32.采用簡易辦法也須遵循“分國不分項”原則。
33.本條第一項中“從所得來源國（地區）政府機關取得具有納稅性質的憑證或證明”是指向境外所在國家政府實際繳納了具有綜合稅額（含企業所得稅）性質的款項的有效憑證。
34.本條第二項中“實際有效稅率”是指實際繳納或負擔的企業所得稅稅額與應納稅所得額的比率。
法定稅率且實際有效稅率明顯高于我國（稅率）的國家，由財政部和國家稅務總局列名單公布；各地稅務機關不能自行作出判定，發現名單所列國家抵免異常的，應立即向國家稅務總局報告。
35.本條第一項和第二項中 “屬于本款規定以外的股息、利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等投資性所得”是指，居民企業從境外未達到直接持股20%條件的境外子公司取得的股息所得，以及取得利息、租金、特許權使用費、轉讓財產等所得，向所得來源國直接繳納的預提所得稅額，應按《通知》有關直接抵免的規定正常計算抵免。
《通知》第十一條 關于境外分支機構與我國對應納稅年度的確定
企業在境外投資設立不具有獨立納稅地位的分支機構，其計算生產、經營所得的納稅年度與我國規定的納稅年度不一致的，與我國納稅年度當年度相對應的境外納稅年度，應為在我國有關納稅年度中任何一日結束的境外納稅年度。
　　企業取得上款以外的境外所得實際繳納或間接負擔的境外所得稅，應在該項境外所得實現日所在的我國對應納稅年度的應納稅額中計算抵免。
36.企業就其在境外設立的不具有獨立納稅地位的分支機構每一納稅年度的營業利潤，計入企業當年度應納稅所得總額時，如果分支機構所在國納稅年度的規定與我國規定的納稅年度不一致的，在確定該分支機構境外某一年度的稅額如何對應我國納稅年度進行抵免時，境外分支機構按所在國規定計算生產經營所得的納稅年度與其境內總機構納稅年度相對應的納稅年度，應為該境外分支機構所在國納稅年度結束日所在的我國納稅年度（參見示例十）。
37.企業取得境外股息所得實現日為被投資方做出利潤分配決定的日期，不論該利潤分配是否包括以前年度未分配利潤，均應作為該股息所得實現日所在的我國納稅年度所得計算抵免（參見示例十一）。
《通知》第十二條 關于境外所得稅抵免時應納所得稅額的計算
企業抵免境外所得稅額后實際應納所得稅額的計算公式為：
　　企業實際應納所得稅額=企業境內外所得應納稅總額-企業所得稅減免、抵免優惠稅額-境外所得稅抵免額。
38.公式中抵免優惠稅額是指按企業所得稅法第三十四條規定，企業購置用于環境保護、節能節水、安全生產等專用設備的投資額，可以按一定比例實行稅額抵免。
境外所得稅抵免額是指按照《通知》和《指南》計算的境外所得稅額在抵免限額內實際可以抵免的稅額。
《通知》第十三條 關于不具有獨立納稅地位的定義
本通知所稱不具有獨立納稅地位，是指根據企業設立地法律不具有獨立法人地位或者按照稅收協定規定不認定為對方國家（地區）的稅收居民。
39.企業居民身份的判定，一般以國內法為準。如果一個企業同時被中國和其他國家認定為居民（即雙重居民），應按中國與該國之間稅收協定（或安排）的規定執行。
40.不具有獨立納稅地位的境外分支機構特別包括企業在境外設立的分公司、代表處、辦事處、聯絡處，以及在境外提供勞務、被勞務發生地國家（地區）認定為負有企業所得稅納稅義務的營業機構和場所等。
《通知》第十四條 關于來源于港、澳、臺地區的所得
企業取得來源于中國香港、澳門、臺灣地區的應稅所得，參照本通知執行。
《通知》第十五條 關于稅收協定優先原則的適用
中華人民共和國政府同外國政府訂立的有關稅收的協定與本通知有不同規定的，依照協定的規定辦理。
41.本條所稱有關稅收的協定包括，內地與中國香港、澳門地區等簽訂的相關稅收安排。
《通知》第十六條 關于執行日期
本通知自2008年1月1日起執行。
42.《通知》雖然于2009年12月發布，但仍屬于對執行企業所得稅法及實施條例的解釋，因此，與企業所得稅法及實施條例的執行日期一致。
《通知》附件：法定稅率明顯高于我國的境外所得來源國（地區）名單
美國、阿根廷、布隆迪、喀麥隆、古巴、法國、日本、摩洛哥、巴基斯坦、贊比亞、科威特、孟加拉國、敘利亞、約旦、老撾。
43.此類國家（地區）名單，由財政部和國家稅務總局適時調整。


附示例


示例一 ：來源于境外利息收入的應納稅所得額的計算
中國A銀行向甲國某企業貸出500萬元，合同約定的利率為5%。2009年A銀行收到甲國企業就應付利息25萬元扣除已在甲國扣繳的預提所得稅2.5萬元（預提所得稅稅率為10%）后的22.5萬元稅后利息。A銀行應納稅所得總額為1000萬元，已在應納稅所得總額中扣除的該筆境外貸款的融資成本為本金的4%。分析并計算該銀行應納稅所得總額中境外利息收入的應納稅所得額：
來源于境外利息收入的應納稅所得額，應為已繳納境外預提所得稅前的就合同約定的利息收入總額，再對應調整扣除相關籌資成本費用等。
境外利息收入總額＝稅后利息22.5＋已扣除稅額2.5＝25萬元
對應調整扣除相關成本費用后的應納稅所得額＝25－500×4%＝5萬元
該境外利息收入用于計算境外稅額抵免限額的應納稅所得額為5萬元，應納稅所得總額仍為1000萬元不變。
示例二：境外分支機構虧損的彌補
中國居民A企業2008年度境內外凈所得為160萬元。其中，境內所得的應納稅所得額為300萬元；設在甲國的分支機構當年度應納稅所得額為100萬元；設在乙國的分支機構當年度應納稅所得額為-300萬元；A企業當年度從乙國取得利息所得的應納稅所得額為60萬元。調整計算該企業當年度境內、外所得的應納稅所得額如下：
（1）A企業當年度境內外凈所得為160萬元，但依據境外虧損不得在境內或他國盈利中抵減的規定，其發生在乙國分支機構的當年度虧損額300萬元，僅可以用從該國取得的利息60萬元彌補，未能彌補的非實際虧損額240萬元，不得從當年度企業其它盈利中彌補。因此，相應調整后A企業當年境內、外應納稅所得額為：
境內應納稅所得額=300萬元；
甲國應納稅所得額=100萬元；
乙國應納稅所得額=-240萬元；
A企業當年度應納稅所得總額=400萬元。
（2）A企業當年度境外乙國未彌補的非實際虧損共240萬元，允許A企業以其來自乙國以后年度的所得無限期結轉彌補。
示例三：間接抵免負擔稅額的計算
以示例五中居民企業A集團公司組織架構（如圖一所示）及其對符合間接抵免持股條件的判定結果為例，對A公司于2010年初申報的2009年度符合條件的各層公司生產經營及分配股息情況，計算A公司可進入抵免（參見例五分析）的間接負擔的境外所得稅額如下：
圖一

50% 50% 100% 100%

30% 50% 50% 50%

20% 40% 25% 15%

100%

（1）計算甲國B1及其下層各企業已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔稅額：
①C1公司及其對D公司20%持股稅額的計算
由于C1不符合A公司的間接抵免條件，因此，其就利潤所納稅額及其按持有D公司20%股份而分得股息直接繳納的預提所得稅及該股息所包含的D公司稅額，均不應計算為由A公司可予抵免的間接負擔稅額。
②B1公司稅額的計算
B1公司符合A公司的間接抵免持股條件。B1公司應納稅所得總額為1000萬元（假設該“應納稅所得總額”中在B1公司所在國計算稅額抵免時已包含投資收益還原計算的間接稅額，下同），其中來自C1公司的投資收益為300萬元，按10%繳納C1公司所在國預提所得稅額為30萬元（300萬*10%），無符合抵免條件的間接稅額；
B1公司適用稅率為30%，其當年在所在國按該國境外稅收抵免規定計算后實際繳納所在國所得稅額為210萬元；B1公司當年稅前利潤為1000萬元，則其當年稅后利潤為760萬元（稅前利潤1000萬-實際繳納所在國稅額210萬-繳納預提稅額30萬），且全部分配；
B1公司向A公司按其持股比例50%分配股息380萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式（即：本層企業所納稅額屬于由一家上一層企業負擔的稅額＝本層企業就利潤和投資收益所實際繳納的稅額+符合本通知規定的由本層企業間接負擔的稅額）×本層企業向一家上一層企業分配的股息（紅利）÷本層企業所得稅后利潤額，下同）計算，A公司就從B1公司分得股息間接負擔的可在我國應納稅額中抵免的稅額為120萬元：
（210+30+0）*（380÷760）=120萬元
（2）計算甲國B2及其下層各企業已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔稅額：
①D公司稅額的計算
D公司符合A公司的間接抵免持股條件。D公司應納稅所得總額和稅前會計利潤均為1250萬元，適用稅率為20%，無投資收益和繳納預提所得稅項目。當年D公司在所在國繳納企業所得稅為250萬元；D公司將當年稅后利潤1000萬元全部分配；
D公司向C2公司按其持股比例40%分配股息400萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，D公司已納稅額屬于可由C2公司就分得股息間接負擔的稅額為100萬元：
（250+0+0）*（400÷1000）=100萬元
②C2公司稅額的計算
C2公司符合A公司的間接抵免持股條件。C2公司應納稅所得總額為2000萬元；其中從D公司分得股息400萬元，按10%繳納D公司所在國預提所得稅額為40萬元（400萬*10%），符合條件的間接負擔下層公司稅額100萬元；
C2公司適用稅率為25%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為360萬元；當年稅前利潤為2000萬元，則其稅后利潤為1600萬元（2000萬-360萬-40萬）；
C2公司將當年稅后利潤的一半用于分配，C2公司向B2公司按其持股比例50%分配股息400萬元（1600萬*50%*50%）；同時，將該公司2008年未分配稅后利潤1600萬元（實際繳納所得稅額為400萬元，且無投資收益和繳納預提所得稅項目）一并分配，向B2公司按其持股比例50%分配股息800萬元（1600萬*50%）；
C2公司向B2公司按其持股比例分配股息1200萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，C2公司已納稅額屬于可由B2公司就2009年度分得股息間接負擔的稅額共計為325萬元，其中以2009年度利潤分配股息間接負擔的稅額125萬元[（360+40+100）*（400÷1600）=125萬元]；以2008年度利潤分配股息間接負擔的稅額200萬元[（400+0+0）*（800÷1600）=200萬元]。
③B2公司稅額的計算
B2公司符合A公司的間接抵免持股條件。B2公司應納稅所得總額為5000萬元，其中來自C2公司的投資收益為1200萬元，按10%繳納C2公司所在國預提所得稅額為120萬元（1200萬*10%），符合條件的間接負擔下層公司稅額325萬元；
B2公司適用稅率為30%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為1140萬元；當年稅前利潤為5000萬元，則其稅后利潤為3740萬元（5000萬-1140萬-120萬），且全部分配；
B2公司向A公司按其持股比例50%分配股息1870萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，A公司就從B2公司分得股息間接負擔的可在我國應納稅額中抵免的稅額為792.5萬元：
（1140+120+325）*（1870÷3740）=792.5萬元
（3）計算乙國B3及其下層各企業已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔稅額：
①D公司稅額的計算
D公司符合A公司的間接抵免持股條件。D公司應納稅所得總額為1250萬元，適用稅率為20%，無投資收益和繳納預提所得稅項目。當年D公司在所在國繳納企業所得稅為250萬元；D公司將當年稅后利潤1000萬元全部分配；
D公司向C3公司按其持股比例25%分配股息250萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，D公司已納稅額屬于可由C3公司就分得股息間接負擔的稅額為62.5萬元：
（250+0+0）*（250÷1000）=62.5萬元
②C3公司稅額的計算
C3公司符合A公司的間接抵免持股條件。C3公司應納稅所得總額為1000萬元；其中從D公司分得股息250萬元，按10%繳納D公司所在國預提所得稅額為25萬元（250萬*10%），符合條件的間接負擔下層公司稅額62.5萬元；
C3公司適用稅率為30%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為245萬元；當年稅前利潤為1000萬元，則其稅后利潤為730萬元（1000萬-245萬-25萬），且全部分配；
C3公司向B3公司按其持股比例50%分配股息365萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，C3公司已納稅額屬于可由B3公司就分得股息間接負擔的稅額為166.25萬元：
（245+25+62.5）*（365÷730）=166.25萬元
③B3公司稅額的計算
B3公司符合A公司的間接抵免持股條件。B3公司應納稅所得總額為2000萬元，其中來自C3公司的投資收益為365萬元，按10%繳納C3公司所在國預提所得稅額為36.5萬元（365萬*10%），符合條件的間接負擔下層公司稅額166.25萬元；
B3公司適用稅率為30%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為463.5萬元；當年稅前利潤為2000萬元，則其稅后利潤為1500萬元（2000萬-463.5萬-36.5萬），且全部分配；
B3公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500萬元。
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，A公司就從B3公司分得股息間接負擔的可在我國應納稅額中抵免的稅額為666.25萬元：
（463.5+36.5+166.25）*（1500÷1500）=666.25萬元
（4）計算乙國B4及其下層各企業已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負擔稅額：
①D公司稅額的計算
D公司被C4公司持有的15%股份不符合A公司享受間接抵免的持股比例條件，因此，其所納稅額中屬于該15%股息負擔的部分不能通過C4等公司計入A公司可予抵免的間接負擔稅額。
②C4公司稅額的計算
C4公司符合A公司的間接抵免持股條件。C4公司應納稅所得總額為1000萬元；其中從D公司分得股息150萬元，其按10%直接繳納D公司所在國的預提所得稅額15萬元（150萬*10%）屬于可計算A公司間接抵免的稅額，無符合條件的間接負擔稅額；
C4公司適用稅率為25%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為235萬元；當年稅前利潤為1000萬元，則其稅后利潤為750萬元（1000萬-235萬-15萬），且全部分配；
C4公司向B4公司按其持股比例50%分配股息375萬元；
將上述數據代入《通知》第五條公式計算，C4公司已納稅額屬于可由B4公司就分得股息間接負擔的稅額為125萬元：
（235+15+0）*（375÷750）=125萬元
③B4公司稅額的計算
B4公司符合A公司的間接抵免持股條件。B4公司應納稅所得總額為2000萬元，其中來自C4公司的投資收益為375萬元，按10%繳納C4公司所在國預提所得稅額為37.5萬元（375萬*10%），符合條件的間接負擔下層公司稅額125萬元；
B4公司適用稅率為30%，假設其當年享受直接和間接抵免后實際繳納所在國所得稅額為462.5萬元；當年稅前利潤為2000萬元，則其稅后利潤為1500萬元（2000萬-462.5萬-37.5萬），且全部分配；
B4公司向A公司按其持股比例100%分配股息1500萬元；
將將上述數據代入《通知》第五條公式計算，A公司就從B4公司分得股息間接負擔的可在我國應納稅額中抵免的稅額為625萬元：
（462.5+37.5+125）*（1500÷1500）=625萬元
（5）上述計算后，A公司可適用間接抵免的境外所得及間接負擔的境外已納稅額分國為：
①可適用間接抵免的境外所得（含直接所繳預提所得稅但未含間接負擔的稅額）為5250萬元，其中：
來自甲國的境外所得為2250萬元（B1股息380萬+B2股息1870萬）；
來自乙國的境外所得為3000萬元（B3股息1500萬+B4股息1500萬）；
②可抵免的間接負擔境外已納稅額為2203.75萬元，其中：
來自甲國的可抵免間接負擔境外已納稅額為912.5萬元（間接負擔B1稅額120萬+間接負擔B2稅額792.5萬）；
來自乙國的可抵免間接負擔境外已納稅額為1291.25萬元（間接負擔B3稅額666.25萬+間接負擔B4稅額625萬）
（6）計算A公司可適用抵免的全部境外所得稅額為：
①假設上項境外所得在來源國均按10%稅率直接繳納境外預提所得稅合計為525萬元，其中：
繳納甲國預提所得稅為225萬元（2250萬*10%）；
繳納乙國預提所得稅為300萬元（3000萬*10%）；
②來自甲乙兩國所得的全部可抵免稅額分別為：
甲國：直接繳納225萬元+間接負擔912.5萬元=1137.5萬元
乙國：直接繳納300萬元+間接負擔1291.25萬元=1591.25萬元
示例四 ：二層持股條件的判定
中國居民A企業直接持有甲國B企業20%股份，直接持有乙國C企業16%股份，并且B企業直接持有C企業20%股份，如下圖所示：
圖二





分析：
（1）中國居民A企業直接持有甲國B企業20%股份，滿足直接持股20%（含20% ）的條件。
（2）中國居民A企業直接持有乙國C企業16%股份，間接持有乙國C企業股份＝20%×20%＝4%，由于A企業直接持有C企業的股份不足20%，故不能計入A企業對C企業直接持股或間接持股的總和比例之中。因此，C企業未滿足居民企業通過一個或多個符合規定持股條件的外國企業間接持有總和達到20%以上股份的外國企業的規定。
示例五 ：多層持股條件的綜合判定
中國居民企業A分別控股了四家公司甲國B1、甲國B2、乙國B3、乙國B4，持股比例分別為50%、50%、100%、100%；B1持有丙國C1公司30%股份，B2持有丙國C2公司50%股份，B3持有丁國C3公司50%股份，B4持有丁國C4公司50%股份；C1、C2、C3、C4分別持有戊國D公司20%、40%、25%、15%股份；D公司持有戊國E公司100%股份。圖示如下：
圖三

50% 50% 100% 100%

30% 50% 50% 50%

20% 40% 25% 15%

100%

注：…虛線內為判定符合間接持股條件的公司及可就分配的股息計算間接抵免稅額的所持股份。
（1）B層各公司間接抵免持股條件的判定：
B1、B2、B3、B4公司分別直接被A公司控股50%、50%、100%、100%，均符合間接抵免第一層公司的持股條件。
（2）C層各公司間接抵免持股條件的判定：
①C1公司雖然被符合條件的上一層公司B1控股30%，但僅受居民企業A間接控股15%（50%*30%），因此，屬于不符合間接抵免持股條件的公司（但如果協定的規定為10%，則符合間接抵免條件）；
②C2公司被符合條件的上一層公司B2控股50%，且被居民企業A間接控股達到25%（50%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；
③C3公司被符合條件的上一層公司B3控股50%，且被居民企業A間接控股達到50%（100%*50%），因此，屬于符合間接抵免持股條件的公司；
④C4公司情形與C3公司相同，屬于符合間接抵免持股條件的公司。
（3）D公司間接抵免持股條件的判定：
①雖然D公司被C1控股達到了20%，但由于C1屬于不符合持股條件的公司，所以，C1對D公司的20%持股也不得再計入D公司間接抵免持股條件的范圍，來源于D公司20%部分的所得的已納稅額不能進入居民企業A的抵免范疇；
②D公司被C2控股達到40%，但被A通過符合條件的B2、C2間接持股僅10%，未達到20%，因此，還不能由此判定D是否符合間接抵免條件；
③D公司被C3控股達到25%，且由A通過符合條件的B3、C3間接控股達12.5%（100%*50%*25%），加上A通過B2、C2的間接控股10%，間接控股總和達到22.5%。因此， D公司符合間接抵免條件，其所納稅額中屬于向C2和C3公司分配的65%股息所負擔的部分，可進入A公司的間接抵免范疇。
④D公司被C4控股15%，雖然C4自身為符合持股條件的公司，但其對D公司的持股不符合直接控股達20%的持股條件。因此，該C4公司對D公司15%的持股，不能計入居民企業A對D公司符合條件的間接持股總和之中；同時， D公司所納稅額中屬于向C4公司按其持股15%分配的股息所負擔的部分,也不能進入居民企業A的間接抵免范疇。
（4）E公司間接抵免持股條件的判定：
居民企業A通過其它公司對E的間接控制由于超過了三層（居民企業A→B2（B3）→C2（C3）→D→E，E公司處于向下四層），因此，E公司不能納入A公司的間接抵免范疇；即使D公司和E公司在戊國實行集團合并（匯總）納稅，D公司就E公司所得所匯總繳納的稅額部分，也須在計算A公司間接負擔稅額時在D公司合并（匯總）稅額中扣除。
示例六 ：稅收饒讓抵免的計算
中國居民企業A公司，在甲國投資設立了B公司，甲國政府為鼓勵境外投資，對B公司第一個獲利年度實施了企業所得稅免稅。按甲國的稅法規定，企業所得稅稅率為20% 。A公司獲得了B公司免稅年度分得的利潤2000萬元。根據中國和甲國政府簽訂稅收協定規定，中國居民從甲國取得的所得，按照協定規定在甲國繳納的稅額可以在對居民征收的中國稅收中抵免。所繳納的稅額包括假如沒有按照該締約國給予減免稅或其他稅收優惠而本應繳納的稅額。所繳納的甲國稅收應包括相當于所放棄的甲國稅收的數額。計算如下：
A公司在計算繳納企業所得稅時，B公司的免稅額＝2000×20%＝400萬元，應計算為由A公司抵免的間接負擔的境外稅額。
示例七 ：抵免限額的計算
以示例三中對居民企業A公司已確定的可予計算間接抵免的境外所得及稅額為例，假設A公司申報的境內外所得總額為15796.25萬元，其中取得境外股息所得為5250萬元（已還原向境外直接繳納10%的預提所得稅525萬元，但未含應還原計算的境外間接負擔的稅額，見示例三），其中甲國2250萬元，乙國3000萬元；同時假設A公司用于管理四個B子公司的管理費合計為433.75萬元，其中用于甲國B1、B2公司的管理費用為184.5萬元，用于乙國B3、B4公司的管理費用為249.25萬元。應在計算來自兩個國家四個B子公司的股息應納稅所得時對應調整扣除（參見《通知》第三條項下釋義）。
分析：
（1）境外股息所得應為境外股息凈所得與境外直接繳納稅額和間接繳納稅額之和7453.75萬元（5250萬+2203.75萬），其中：
來源于甲國股息所得3162.5萬元（2250萬+912.5萬）；
來源于乙國股息所得4291.25萬元（3000萬+1291.25萬）；
（2）境外股息所得對應調整扣除相關管理費后的應納稅所得額為7020萬元（7453.75萬-433.75萬），其中：
來源于甲國股息所得對應調整后應納稅所得額為2978萬元（3162.5萬-184.5萬）；
來源于乙國股息所得對應調整后應納稅所得額為4042萬元（4291.25萬-249.25萬）。
（3）境外間接負擔稅額還原計算后境內、外應納稅所得總額為：
已還原直接稅額的境內外所得總額+可予計算抵免的間接稅額=15796.25+2203.75=18000萬元；
（4）企業應納稅總額為：
應納稅所得總額*適用稅率=18000 *25%=4500萬元；
（5）計算抵免限額為：
①來源于甲國所得的抵免限額為：
應納稅總額×甲國的應納稅所得額÷中國境內、境外應納稅所得總額=4500*2978÷18000=744.5萬元
②來源于乙國所得的抵免限額為：
應納稅總額×乙國的應納稅所得額÷中國境內、境外應納稅所得總額=4500*4042÷18000=1010.5萬元
示例八 ：境外盈利彌補境內虧損時，境外已繳稅額的處理
表一 金額單位：萬元
項目 境內企業 境外營業機構 境外已納稅額 抵免限額 結轉以后年度抵免余額
稅率 25% 30% — — —
第一年利潤 -100 100 30 0 30
第二年利潤 100 100 30 25 35
分析：
第一年：應納稅所得額＝-100＋100＝0，抵免限額為0，境外已繳稅額結轉下一年度抵補余額為30萬元。
第二年：應納稅所得額＝100＋100＝200萬元
當年境外所得稅稅額=30萬元
抵免限額=200*25%*[100÷200]=25萬元（﹤30萬元）
實際抵免境外所得稅額=25萬元
留待以后結轉抵免稅額=30-25+30=35萬元
示例九 ：實際抵免境外稅額的計算
以示例三對A公司計算的可抵免境外負擔稅額及示例七對其計算的境外所得應納稅總額和境外稅額抵免限額為例，計算其當年度可實際抵免的境外稅額。
（1）甲國
可抵免境外稅額=直接稅額225萬+間接負擔稅額912.5萬=1137.5萬元；
抵免限額=744.5萬元（＜1137.5萬元）；
當年可實際抵免稅額=744.5萬元；
可結轉的當年度未抵免稅額=1137.5-744.5=393萬元；
（2）乙國
可抵免境外稅額=直接稅額300萬+間接負擔稅額1291.25萬=1591.25萬元；
抵免限額=1010.5萬元（＜1591.25萬元）；
當年可實際抵免稅額=1010.5萬元；
可結轉的當年度未抵免稅額=1591.25-1010.5=580.75萬元；
（3）當年度可實際抵免稅額合計=744.5+1010.5=1755萬元；
再以此例按《通知》第十二條所列公式計算A公司2010年抵免境外所得稅后應納所得稅額為（假設A公司沒有適用稅法規定的有關設備投資抵免稅額等優惠）：
境內外應納所得稅總額-當年可實際抵免境外稅額
=18000*25%-1755=2745萬元
示例十 ：境外分支機構納稅年度的判定
某居民企業在A國的分公司，按A國法律規定，計算當期利潤年度為每年10月1日至次年9月30日。
分析：
該分公司按A國規定計算2009年10月1日至次年9月30日期間（即A國2009/2010年度）的營業利潤及其已納稅額，應在我國2010年度計算納稅及境外稅額抵免。
示例十一 ：境外股息所得在我國計算抵免的時間
某居民企業的境外子公司于2010年5月1日股東會決定，將分別屬于2007年、2008年的未分配利潤共計2000萬元分配。
分析：
該2000萬元均屬于該居民企業2010年取得的股息，就該股息被扣繳的預提所得稅以及該股息間接負擔的由境外子公司就其2008年、2009年度利潤繳納的境外所得稅，均應按規定的適用條件在該居民企業2010年應納我國企業所得稅中計算抵免。（可參見例三中“C2公司稅額的計算”）